החלטה בתיק ע"א 2622/01

10.        מכאן, שהחוק העניק לידועים בציבור, הממלאים אחר התנאים הקבועים בחוק, פטור ממס שבח כשהפטור הוא על דירת מגורים בלבד. הפטור ממס רכישה על דירת מגורים - ולא על נכס עסקי שבהעברתו מדובר בענייננו - הוא חלקי ועומד על שליש ממס הרכישה הרגיל. מהוראות אלה אנו למדים, כי המחוקק לא "שכח" את הידועים בציבור אלא היה מודע לקיומם. הוא לא ראה אותם ככלולים בהוראות הכלליות המדברות "בבן-זוג". הוא הכניס אותם לקטגוריה נפרדת והעניק להם פטור מצומצם רק לדירת מגורים ורק בהתמלא תנאים מסוימים.

             עיון בדברי ההסבר להצעת החוק לתיקון סעיף 62 לחוק על-ידי הוספת סעיף 62(ב), מעיד על כך שהמחוקק היה בדעה כי הוא מיטיב עם הידועים בציבור בהעניקו את הפטור בסעיף 62(ב). עמדתו היתה, כי הוראת החוק הקיים פוטרת  מתשלום מס, העברה ללא תמורה לקרובים הכוללים בני זוג, הורים ועוד, אך "מתעלמת מידועים בציבור, שהם פעמים רבות קרובים לנותן המתנה יותר מכל אדם אחר..." (הצעת חוק מס שבח מקרקעין (תיקון מס' 26), התשנ"ד-1994ה"ח 408). לפיכך, הוסיף את סעיף 62(ב) לחוק והעניק פטור מצומצם לידועים בציבור שאינם חוסים בצל הפטורים האחרים.

11.        זאת ועוד, פרשנות לפיה באים ידועים בציבור בגדרו של סעיף 62(א)  ושל תקנה 20, מייתרת לחלוטין את סעיף 62(ב) ואת תקנה 20א, שהרי אם פטורים הם ממס מכוח סעיף 62(א) וממס רכישה באופן חלקי לפי תקנה 20, לגבי נכס מקרקעין מכל סוג, ממילא היה הפטור חל על דירת מגורים. מה טעם היה להוסיף את סעיף 62(ב) ועל ידי כך להפלות לרעה ידועים בציבור לעניין דירת מגוריהם אם זוכים הם לפטור ממס שבח ופטור חלקי ממס רכישה על העברת נכסי מקרקעין מכוח סעיף 62(א) ותקנה 20? מדוע דווקא לעניין דירת מגורים הותנה הפטור המלא והחלקי בתנאים מכבידים במיוחד, כאשר גישתו של המחוקק לעניין דירת מגורים, היא גישה ליברלית העוברת כחוט השני בחוק מס שבח ומס רכישה? אין זאת כי אם, בעיני המחוקק, סעיף 62(ב) ותקנה 20א באו לתת הקלה לידועים בציבור שאלמלא סעיפים אלה, לא היו מקבלים אותה.

עקרון השוויון

12.        האם ההבחנה בין בני זוג נשואים לבין בני זוג ידועים בציבור לצורך הקלה במס, פוגעת בעקרון השוויון? לסוגיה זו, בה מתמקד בא-כוח המשיבה על מנת להשיג פטור מלא שאין ביכולתו להשיג ללא ערעור מצדו, לא התייחס המנהל בהרחבה, אולי משום עמדתו כי ללא ערעור מצד המשיבה אין לדון בשאלה שעניינה בפטור מלא. עם זאת, אייחד לה דברים קצרים.

             אין אנו נדרשים לבטל חוק, או הוראה שבו, מחמת היותו לוקה באפליה פסולה. אנו מתבקשים לפרשו כך שלא תיווצר אפליה כזו הפוגעת בעקרון השוויון. טענה זו נטענת על ידי המשיבה בתשובה לטענת המנהל לפיה יש לקבוע כי הדין מבחין לעניין פטור ממס בין ידועים בציבור ובין נשואים ואין בכך כל פסול המצדיק מתן פרשנות שונה לחוק. נראה לי כי הדין עם המנהל. 

             מדובר בחוק מס המטיל מס על הציבור כולו בעת מכירת נכס מקרקעין ופוטר קבוצות מסוימות או סוג מסוים של נישומים מתשלומו, באופן מלא או חלקי. מדובר איפוא בהקלות ממס הניתנות לאחד ולא לאחר. יש בכך העדפה של אחד על פני אחר. אלא שלא תמיד העדפה בחוק של קבוצת נישומים על פני אחרת מהווה אפליה פסולה. יש להבדיל בין אפליה בלתי מוצדקת לבין העדפה לגיטימית על בסיס קריטריון סביר ואובייקטיבי שנועדה להגשמת המטרה הראויה של המחוקק (ראו: י' הדרי "נורמת המידתיות וביקורת שיפוטית על חוקתיות חוקי מס" הפרקליט מו (חוברת א, 2002) 11, בעמ' 26 המביא מדברי הועדה לזכויות האדם שליד האו"ם).

13.        בני זוג נשואים נהנים לא רק מהקלות במס, אלא הם כפופים להוראות מס אחרות המחמירות איתם (לדוגמא, כאשר בן זוג נשוי מוכר דירה, נלקחים בחשבון לצורך חיובו במס, גם דירותיו של בן זוגו והפטורים אותם ניצל). החלת הטבות מסוימות על ידועים בציבור ללא חיובם בכל החיובים החלים על בני זוג נשואים, תהיה בעלת השפעה רוחב לא חיובית.

             בעניין מס שבח ומס רכישה, כמו בענייני מיסים אחרים, ניתנו הקלות לתא משפחתי מצומצם במסגרת נישואים, שחוקי המס מטילים עליו גם חובות בגלל מעמדו כתא משפחתי. התא המשפחתי של נשואים שונה במובנים רבים עובדתיים ומשפטיים ממצבם של ידועים בציבור. ההקלה לנשואים באה להם בגלל הסטטוס האישי שלהם כנשואים אותם מצא המחוקק לעודד באמצעות הקלות בהעברת רכוש זה לזו. הידועים בציבור אינם מוכרים ככאלה מכוח סטטוס אלא לצורך כל חוק וחוק ובדיקת תכליתו על מנת לקבוע אם יש להכיר בזכותם, בין אם על ידי החוק באופן מפורש ובין אם על ידי בית המשפט לשם הגשמת תכליתו של החוק הספציפי הנדון. ניתן לומר, כי מתן הקלות לחברי התא המשפחתי במסגרת נישואים שאינן נתונות לידועים בציבור, נעשה על בסיס קריטריון סביר ואובייקטיבי.

14.        חוקי המס הם הסדר הוליסטי שהגיונו הפנימי בצדו. בצד חיובים במס יש הקלות במס. בצד הקלות במס יש החמרות מסוגים שונים. במקרה שלנו ההסדר מצביע על כך שהמחוקק לא מצא להיטיב עם ידועים בציבור לעניין העברת נכס עסקי ביניהם, כפי שהיטיב עם בני זוג נשואים, לעניין העברת דירת מגורים ביניהם, אלא מצא להעניק להם הטבה מוגבלת ומצומצמת. לאור אמירה מפורשת בחוק המוצאת ביטוי בסעיף 62(ב) ותקנה 20א, אין מקום להוציא את ההוראה מפשוטה ולהעניק לידועה בציבור את הפטור שנשלל ממנה במפורש בדבר החקיקה. ידועים בציבור אינם בהכרח שווים לנשואים לכל דבר ועניין, לא עובדתית, לא קונספטואלית, לא משפטית ולא ככל שהדבר נוגע לדין הרצוי. מדובר בסוגיה מורכבת בה על המחוקק ועל בתי המשפט לאזן בין שיקולים שונים כדי להשיג את האיזון הראוי מן הבחינה האישית, החברתית והמשפטית. אף שעמדתי היא כי ראוי הוא לראות בביטוי "בן זוג" המופיע בדבר חקיקה, ביטוי הכולל "ידוע בציבור", ניתן לעשות כן אם לא נקבע או לא משתמע אחרת מן החוק. בענייננו אכן משתמע אחרת והאיזון נוטה לחובת המשיבה.

15.        מוסד הידועים בציבור, אף שהוכר בחקיקה ובפסיקה לצרכים שונים, הוכר רק באופן פרטני ממקרה למקרה ומעניין לעניין לפי מטרת דבר החקיקה שבמסגרתו הוכר ככזה. הנושא הוא קונטרוברסלי ולא כולם רואים את ההכרה הגוברת והולכת במוסד זה, בעין יפה. מוסד הנשואים הוא עדיין מוסד מרכזי בחברה שתקנת הציבור מחייבת להגן עליו גם מפני פגיעה בו על ידי מוסד של הידוע-בציבור, אף שזה אינו נתפס עוד כנוגד את תקנת הציבור. ככל שיש מקום שהידועים בציבור ימוסדו ויוכרו כבעלי סטטוס כשל נשואים, על המחוקק לעשות כן. הסוגיה סבוכה ובעלת היבטים והשלכות רבים מכדי שקביעה כללית וגורפת כזו תעשה על ידי בית המשפט. המחוקק אכן עושה כן במקרים המתאימים בעיניו ובמקרים בהם אין הדבר נעשה במפורש על ידי המחוקק, על בית המשפט לפרש את החוק על פי תכליתו ועליו לעמוד על המשמר לבל יופלו לרעה ידועים בציבור באותם מקרים שתכלית החוק מצדיקה הכרה בהם במסגרת הדיבור "בן-זוג". כך אכן נעשה במקרים המתאימים, שהמקרה שלפנינו אינו נמנה עליהם.  

שונות - לטענות המשיבה

16.        בסיכומיו העלה בא-כוח המשיבה טענות נוספות לפטור מלא. האחת, פטור לפי תקנה 27(א) לתקנות יחד עם סעיף 67 לחוק, לפיהם חלוקת מקרקעין בין בעלים משותפים בהתאם לחלקיהם בזכות וללא תמורה נוספת, פטורה ממס. על כך יושב בשנים: ראשית, לא הוגש ערעור על ידי המשיבה ולפיכך אין מקום לדון בטענה זו שעניינה בפטור מלא אם מתמלאים התנאים הקבועים; שנית, לא הונחה תשתית עובדתית לטענה זו והוועדה לא דנה בה.

             טענה נוספת נסמכת על סעיף 63 לחוק המעניק פטור בויתור ללא תמורה. גם כאן אין ערעור ואין לדון בטענה זו, מה עוד שהטענה כלל לא נטענה במסגרת הערר וממילא הועדה לא דנה בה. כמו כן, גם כאן לא הונחה תשתית עובדתית לויתור על זכות.

שווי החנות

17.        אשר לשווי החנות, הועדה קבעה, כי כל נכס שאינו פנוי יש לראותו כתפוס, בין אם המחזיק בנכס מוגן או בלתי מוגן. עוד קבעה, כי מחיר חנות הנמכרת כתפוסה נמוך ממחירה כפנויה. מבחינה אופרטיבית נקבע, כי "מצב החנות טעון בדיקה ובאם היא אכן תפוסה יש להעריך את שוויה. והיה והחנות הנ"ל אינה תפוסה תישאר הערכת המשיב בתוקפה". המנהל תוקף קביעות אלה במישור העקרוני. המשיבה לא התייחסה לטענותיו של המנהל בסוגיה זו.

             נראה, כי מאחר והמנהל אמור היה לבדוק אם החנות תפוסה אם לאו, צריכה בדיקה כזו להיערך באופן חופשי מבלי שהמנהל יהיה כבול לקביעות האמורות שלא נטען לגביהן בבית המשפט המחוזי. לאחר שתתקבל הערכת המעריך יחזור העניין לבית המשפט המחוזי שישמע טענות לעניין השווי וישלים פסק-דינו בשאלה זו בלבד, אם הצדדים לא יגיעו להבנה בנשוא הנדון.

18.      לאחר כתיבת פסק-דיני הגיע לידי פסק דינו של חברי הנשיא, אותו קראתי בעיון ובעניין. דומה שאין אנו חלוקים בשאלה המרכזית לפיה ככלל, ראוי לפרש את המונח "בן-זוג" המופיע בדברי חקיקה ככולל "ידועים בציבור". פרשנות כזו מתבקשת על רקע הגישה המקובלת כיום, פרי התפתחות של הכרה גוברת והולכת של המחוקק ובתי המשפט, במוסד הידועה בציבור. התפתחות זו משקפת מדיניות ראויה על רקע תפיסותינו החברתיות. פרשנות כזו אפשרית ככל שהיא עולה בקנה אחד עם תכלית החוק וככל שהחוק איננו מורה אחרת במפורש או במשתמע.אלא שחברי סבור כי לצורך ההוראות שעניינן פטור ממס רכישה של "בן זוג", יש לראות את הידועה בציבור המעבירה לבן זוגה נכס עסקי, "בן זוג" הפטור ממס רכישה, ואילו דעתי היא כי החוק הספציפי הנדון, מורה אחרת והגיונו בצידו. שוני זה בעמדותינו הביא כל אחד מאיתנו לתוצאה שונה. 

19.        סוף דבר, הערעור מתקבל, פסק-דינו של ועדת הערר מתבטל. מס הרכישה שעל המשיבה לשלם הוא מס מלא. עניין שווי החנות יטופל כאמור בסעיף 17 לעיל.